Налогообложение сделок РЕПО.Открытие и закрытие короткой позиции по ценной бумаге.
В соответствии с п.9 ст.282 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 25.11.2009 года № 281-ФЗ, покупатель по первой части РЕПО или договору займа, имеет право продать ценные бумаги, полученные в результате этих сделок при наличии обязательных условий:
1) Налогоплательщик обязан возвратить полученные ценные бумаги
2) Отсутствие у налогоплательщика ценных бумаг того же выпуска (дополнительного выпуска), инвестиционных паев того же паевого инвестиционного фонда, по которым в налоговом учете сформирована, но не признана в качестве расходов стоимость приобретения, определяемая в соответствии со ст.280 Налогового кодекса – «Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами».
Такая реализация (выбытие) ценных бумаг называется открытием короткой позиции по ценной бумаге.
Условия, при которых реализация (выбытие) ценных бумаг не является открытием короткой позиции, установлены п.9 ст.282 НК РФ.
Короткая позиция открывается в количестве ценных бумаг, не превышающем количества ценных бумаг, полученных налогоплательщиком по первой части РЕПО и (или) договорам займа в качестве заемщика.
Датой открытия короткой позиции является дата перехода права собственности на ценные бумаги от продавца, осуществляющего открытие короткой позиции к покупателю по сделке по реализации (выбытию) ценной бумаги.
Приведу Пример 1
При заключении сделки РЕПО 1 июня, продавец по первой части передал покупателю по первой части облигации номиналом 1000 рублей в количестве 100 единиц.
Дата исполнения второй части РЕПО – 1 августа.
На дату реализации ценных бумаг, в портфеле покупателя по первой части РЕПО находилось 40 единиц облигаций того же выпуска и того же образца, которые приобретены по сделке РЕПО.
11 июня покупатель по первой части РЕПО реализовал 100 единиц облигаций, т.е. открыл 11 июня короткую позицию по 60 единицам ценных бумаг.
Для закрытия короткой позиции, покупатель по первой части РЕПО должен приобрести ценные бумаги того же выпуска, инвестиционных паев того же паевого инвестиционного фонда, по которым открыта короткая позиция.
При этом такие ценные бумаги должны быть получены в собственность по любым основаниям, за исключением получения в собственность по операциям РЕПО, договору займа, полученным на возвратной основе в соответствии с условиями, определенными пунктом 8 статьи 282 Налогового кодекса Российской Федерации.
Если в течение одного дня одновременно осуществлялись сделки по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг, закрытие короткой позиции происходит по итогам этого дня только в случае превышения количества приобретенных ценных бумаг над количеством реализованных ценных бумаг.
Пример 2
При заключении сделки РЕПО 1 июня, продавец по первой части передал покупателю по первой части облигации номиналом 1000 рублей в количестве 100 единиц.
Дата исполнения второй части РЕПО – 1 августа.
На дату реализации ценных бумаг, в портфеле покупателя по первой части РЕПО находилось в 40 единиц облигаций того же выпуска и того же образца, которые приобретены по сделке РЕПО.
11 июня покупатель по первой части РЕПО реализовал 100 единиц облигаций, т.е. открыл 11 июня короткую позицию по 60 единицам ценных бумаг.
11 июня покупатель по первой части РЕПО приобрел 50 единиц ценных бумаг того же выпуска и образца, что и реализовал.
В этом случае по итогам дня 11 июня открытая короткая позиция составляет 10 единиц ценных бумаг.
В случае приобретения покупателем по первой части РЕПО 11 июня 70 единиц ценных бумаг того же выпуска и образца, короткая позиция была бы закрыта на конец дня.
Налоговым кодексом предусмотрено, что налогоплательщик вправе в учетной политике в целях налогообложения предусмотреть закрытие короткой позиции в течение одного дня с учетом последовательности сделок по приобретению и реализации ценных бумаг. Следовательно, вправе и не предусматривать.
По моему мнению, в целях минимизации налоговых рисков, такой порядок налогоплательщикам в своей учетной политике необходимо предусмотреть.
Закрытие короткой позиции происходит в дату перехода к налогоплательщику права собственности на ценные бумаги, получение которых приводит к закрытию короткой позиции.
Налогоплательщик самостоятельно должен выбрать один из следующих методов последовательности закрытия коротких позиций по ценным бумагам одного выпуска, инвестиционных паев того же паевого инвестиционного фонда:
- в первую очередь осуществляется закрытие короткой позиции, которая была открыта первой;
- закрытие короткой позиции осуществляется налогоплательщиком по стоимости ценных бумаг по конкретной открытой короткой позиции.
Следует обратить внимание, что установленная ранее НК РФ возможность применения налогоплательщиком метода ЛИФО, когда в первую очередь осуществляется закрытие короткой позиции, которая была открыта последней, законодателем исключена с 1.01.2010 года, т.е. с даты вступления в силу Федерального закона от 25.11.2009 года № 281-ФЗ.
Если метод ЛИФО был ранее предусмотрен в учетной политике налогоплательщика в целях налогообложения, то учетную политику в этой части с необходимо изменить с 01.01.2010 года.
Аналитический учет коротких позиций в целях налогообложения, ведется налогоплательщиком по каждой открытой короткой позиции.
Доходы (расходы) налогоплательщика при реализации (приобретении) или выбытии ценной бумаги при открытии (закрытии) короткой позиции учитываются на дату закрытия короткой позиции по этой ценной бумаге.
В приведенных выше примерах доход налогоплательщика будет учитываться 11 июня в случае закрытия короткой позиции.
Доходы (расходы) налогоплательщика при реализации (приобретении) или выбытии ценной бумаги при открытии (закрытии) короткой позиции определяются в соответствии со статьями 280, 302,303,305,326 и 329 Налогового кодекса (в части доходов от поставки базисного актива и расходов в виде стоимости базисного актива) с учетом особенностей, установленных настоящей статьей в отношении процентного (купонного) дохода, и учитываются при определении налоговой базы на дату закрытия короткой позиции по этой ценной бумаге.
В случае открытия короткой позиции по ценным бумагам, по которым предусмотрено начисление процентного (купонного) дохода налогоплательщик, открывший такую короткую позицию, производит начисление процентного расхода, определяемого как разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату закрытия короткой позиции (включая суммы процентного (купонного) дохода, которые были выплачены эмитентом в период между датой открытия и датой закрытия короткой позиции) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату открытия короткой позиции.
Начисление процентного (купонного) дохода осуществляется за время открытия короткой позиции с признанием сумм накопленного расхода на дату закрытия этой короткой позиции или на последнее число отчетного (налогового) периода, если в отчетном периоде не произошло закрытия короткой позиции.
Пример 3
При заключении сделки РЕПО 1 июня, продавец по первой части передал покупателю по первой части облигации номиналом 1000 рублей в количестве 100 единиц.
Дата исполнения второй части РЕПО – 1 августа.
В период сделки РЕПО в портфеле покупателя не было облигаций того же выпуска и образца, что и полученных по сделке РЕПО.
11 июня покупатель по первой части РЕПО реализовал 100 единиц облигаций, т.е. открыл 11 июня короткую позицию по 100 единицам ценных бумаг.
Накопленный купонный доход (НКД полученный) на 11 июня – дату открытия короткой позиции составил, допустим, 46 единиц.
17 июня налогоплательщик приобрел 100 единиц облигаций и закрыл короткую позицию.
Накопленный купонный доход (НКД уплаченный) на 17 июня – дату закрытия короткой позиции составил 52 единицы
Начисление процентного расхода признается 17 июня в сумме 52-46=6 единиц.
При налогообложении процентного (купонного) дохода по налоговым ставкам, предусмотренным пунктом 4 статьи 284 НК РФ, суммы начисленного процентного (купонного) дохода относятся на уменьшение суммы процентного (купонного) дохода, облагаемого по соответствующей налоговой ставке.
Если в период между датой открытия и датой закрытия короткой позиции осуществлялось частичное погашение номинальной стоимости ценной бумаги, при закрытии короткой позиции в состав расходов по приобретению ценной бумаги включается сумма, выплаченная (подлежащая выплате или относящаяся на уменьшение суммы денежных средств, подлежащих уплате продавцом по первой части РЕПО при последующем приобретении ценных бумаг по второй части РЕПО) в пределах суммы частичного погашения номинальной стоимости ценных бумаг по условиям выпуска.
Сроки регистрации организации, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет, начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц по месту нахождения обособленного структурного подразделения в государственных внебюджетных фондах.
1 января 2010 года вступили в силу изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, установленные Федеральными законами № 212-ФЗ от 24.07.2009 года и 213-ФЗ от 24.07.2009 года.
В соответствии с п.11 ст.15 Федерального закона № 212-ФЗ от 24.07.2009 года «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и Территориальные фонды обязательного медицинского страхования», обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет, начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанность организации по уплате страховых взносов, а также обязанность по предоставлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения. Если, в соответствии с п.14 ст.15, обособленные подразделения расположены за пределами территории Российской Федерации, то уплата страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также представление расчетов по страховым взносам по данным обособленным подразделениям осуществляются организацией по месту своего нахождения.
В целях исполнения вышеуказанных Законов, организации, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет, начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, необходимо зарегистрироваться в Пенсионном фонде Российской Федерации, Фонде социального страхования Российской Федерации, Территориальном фонде обязательного медицинского страхования по месту нахождения обособленного структурного подразделения в следующем порядке:
Фонд Социального страхования Российской Федерации.
Приказом Минздравсоцразвития России от 07.12.2009 года № 959н «О порядке регистрации и снятии с регистрационного учета страхователей и лиц, приравненных к страхователям», который зарегистрирован Минюстом России 25.12.09 г. за № 15842, утвержден Порядок регистрации и снятия с регистрационного учета в территориальных органах Фонда социального страхования Российской Федерации страхователей – юридических лиц по месту нахождения обособленных подразделений и физических лиц согласно приложению № 1 (далее Порядок).
В соответствии с п.2 Порядка, обязательной регистрации в качестве страхователей подлежат юридические лица по месту нахождения их обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц. Согласно п.5 Порядка, регистрация страхователей осуществляется территориальными органами Фонда по месту нахождения обособленного подразделения на основании заявления о регистрации в качестве страхователя юридического лица по месту нахождения обособленного подразделения по форме, предусмотренной приложением № 1 к Порядку, предоставляемому в срок не позднее 30 дней со дня создания обособленного подразделения.
Статьей 6 Федерального закона об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний № 125-ФЗ от 24.07.1998 года также установлен 30-дневный срок регистрации страхователей, со дня создания обособленного подразделения в исполнительных органах страховщика по месту нахождения обособленного подразделения на основании заявления о регистрации в качестве страхователя.
Нарушение данного срока влечет взыскание со страхователя штрафа в размере 5000 рублей (п.1, ст.19 Федерального закона № 125-ФЗ от 24.07.1998 года).
Нарушение срока регистрации в качестве страхователя у страховщика более чем на 90 дней влечет взыскание штрафа в размере 10 000 рублей.
Федеральным законом от 24.07.2009 года № 213-ФЗ Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях дополнен статьей 15.32, вступившей в силу с 1 января 2010 года. В соответствии с этой статьей, нарушение установленного законодательством Российской Федерации об обязательном социальном страховании срока регистрации в органах государственных внебюджетных фондов – влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пятисот до одной тысячи рублей.
Территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
В соответствии со статьей 5 Правил регистрации страхователей в территориальном фонде обязательного медицинского страхования при обязательном медицинском страховании, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.09.2005 г. № 570, организация, имеющая обособленные подразделения, обязана зарегистрироваться в качестве страхователя в территориальном фонде по месту нахождения каждого обособленного подразделения при обязательном медицинском страховании, на основании заявления по форме, согласно приложению № 1. Указанное заявление представляется в территориальный фонд в срок не позднее 30 дней с даты создания обособленного подразделения.
Ответственность должностных лиц за нарушение установленного законодательством Российской Федерации об обязательном социальном страховании срока регистрации в органах государственных внебюджетных фондов установлена статьей 15.32 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, вступившей в силу 1 января 2010 года и составляет сумму от пятисот до одной тысячи рублей.
Пенсионный фонд Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 11 Федерального Закона Российской Федерации «Об обязательном Пенсионном страховании в Российской Федерации» от 15.12.2001 года № 167-ФЗ установлено, что регистрация страхователей является обязательной и осуществляется в территориальных органах страховщика: работодателей- организаций, в пятидневный срок со дня представления в территориальные органы страховщика федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц сведений, содержащихся в едином государственном реестре юридических лиц и представляемых в порядке, определяемом уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Регистрации в качестве страхователей по обязательному пенсионному страхованию подлежат юридические лица (в том числе по месту нахождения обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц). (Порядок регистрации и снятия с регистрационного учета страхователей, производящих выплаты физическим лицам, в территориальных органах Пенсионного фонда Российской Федерации, утвержденный Постановлением Правления Пенсионного фонда Российской Федерации от 13.10.2008 года № 296П).
В соответствии с п.12 Порядка, регистрация организации в качестве страхователя по месту нахождения обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, осуществляется в течение 5 рабочих дней с даты представления организацией в территориальные органы ПФР заявления о регистрации российской организации в территориальном органе ПФР по месту нахождения обособленного подразделения на территории Российской Федерации, с приложением документов, перечень которых установлен этим же пунктом.
Если страхователь нарушил установленный статьей 11 Федерального закона от 15.12.2001 года № 167-ФЗ срока регистрации в органе Пенсионного фонда Российской Федерации, то такое нарушение влечет за собой взыскание штрафа в размере 5000 рублей.
Нарушение страхователем установленного ст.11 настоящего Федерального Закона срока регистрации в органе Пенсионного фонда Российской Федерации более чем на 90 дней, влечет взыскание штрафа в размере 10000 рублей.
Налогообложение грантов
Налогообложение грантов, полученных общественной организацией на осуществление мероприятий и целевых программ, связанных с уставной деятельностью.
Рубрику ведет Ирина Викторовна Степанова
Задайте свой вопрос в комментариях.
- Интересующийся: А по каким типам налогов Вы консультируете?
- Ирина Степанова: По всем вопросам, связанным с налогообложением юридических и физических лиц.
